комитенту.

Расходы по исполнению договора комиссионер отражает на счете 26 «Общехозяйственные расходы». Затем эти расходы списываются в дебет счета 90 «Продажи». Однако это не касается тех расходов, которые по условиям договора комитент возмещает комиссионеру, их нужно отразить на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Пример

Комиссионер, участвующий в расчетах, взял на себя обязательство реализовать за пределами России партию товаров. Товары завезены на склад посредника. Комиссионер полностью перечислил поступившую валютную выручку комитенту. Комитент полностью компенсировал посреднику суммы, израсходованные им на оплату транспортировки, страхования и экспедирования товаров, уплату вывозных таможенных пошлин, а также перечислил вознаграждение. Для упрощения примера НДС не учитывается. В бухгалтерском учете посредника производятся следующие записи:

1) Дебет счета 004 «Товары, принятые на комиссию» – оприходованы товары, принятые на комиссию для экспорта;

2) Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет 5 «Расчеты с комитентом», Кредит счета 51 «Расчетные счета» – оплачены транспортные расходы, страховка и экспедирование товаров, вывозные таможенные пошлины, подлежащие возмещению комитентом;

3) Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет 5«Расчеты с иностранным покупателем», Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет 5 «Расчеты с комитентом» – начислена задолженность покупателя за отгруженные товары;

Кредит счета 004 «Товары, принятые на комиссию» – списаны товары, принятые на комиссию для экспорта, в момент перехода права собственности;

4) Дебет счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» субсчет 1 «Расчеты с комитентом», Кредит счета 90 «Продажи» субсчет 1 «Выручка» – отражена выручка по комиссионному вознаграждению;

5) Дебет счета 52 «Валютные счета»,

Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет 5 «Расчеты с иностранным покупателем» – на счет комиссионера поступили средства от покупателя;

6) Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет 5 «Расчеты с комитентом», Кредит счета 52 «Валютные счета» – перечислена валютная выручка комитенту;

7) Дебет счета 51 «Расчетные счета»,

Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет 5 «Расчеты с комитентом» – от комитента получены сумма комиссионного вознаграждения и сумма возмещения понесенных расходов;

8) Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет 5 «Расчеты с комитентом», Кредит счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» субсчет 1 «Расчеты с комитентом» – погашена задолженность комитента по комиссионному вознаграждению.

Причем поскольку оно получено в иностранной валюте, то для расчета НДС его нужно пересчитать в рубли по курсу Центрального банка РФ, установленному на дату реализации посреднических услуг (п. 3 ст. 153 НК РФ).

Товар, который комиссионер продает иностранному покупателю, принадлежит комитенту. Поэтому комиссионер должен немедленно сообщать комитенту обо всех операциях, связанных с экспортом товара. Для комитента первичными учетными документами будут извещения и отчеты, которые ему представил комиссионер.

Расчеты по договору поручения.

Согласно п. 1 ст. 971 ГК РФ по договору поручения одна сторона (поверенный) обязуется совершить от имени и за счет другой стороны (доверителя) определенные юридические действия.

Экспортер поручает посреднику найти иностранного покупателя и заключить с ним сделку от имени экспортера. Для этого экспортер выдает посреднику доверенность. Все права и обязанности по контракту, который заключил посредник (поверенный), имеет экспортер (доверитель). Экспортер обязан зачислить свою выручку на счет в том банке, в котором он оформил паспорт сделки.

Если посредник заключает контракт от имени экспортера (доверителя), то именно на счет доверителя должна поступить валютная выручка от иностранного покупателя, и именно он обязан часть ее продать, как этого требует законодательство, а посредник участвовать в расчетах не может.

Выплачивать вознаграждение посреднику по договору поручения в иностранной валюте нельзя, поэтому расчеты между доверителем и поверенным должны производиться только в рублях.

Расходы по посреднической деятельности, которые несет поверенный, отражаются на счете 26 «Общехозяйственные расходы», посредник может полностью списать эти расходы в дебет счета 90 «Продажи» в том отчетном периоде, в котором они были произведены (п. 9 ПБУ 10/99 «Расходы организации»).

Но возможен и другой вариант: определять финансовый результат по мере оказания посреднических услуг. В этом случае посредник выделяет в учете расходы, которые непосредственно относятся к тому или иному договору (например, командировочные и представительские расходы или затраты на телефонные переговоры), на отдельном субсчете, и списываются они только после того, как будет подписан акт выполненных работ.

Другие расходы (заработная плата, аренда, материальные затраты и пр.) учитываются на отдельном субсчете «Общие расходы по посреднической деятельности». Они могут полностью списываться в конце отчетного периода, в котором были произведены, или же распределяться по договорам поручения и списываться в том отчетном периоде, в котором был подписан акт выполненных работ. Порядок списания произведенных расходов должен быть отражен в учетной политике посредника.

Расходы на транспортировку, экспедирование и страхование товара доверитель может возместить отдельно, перечислив деньги сверх установленного посреднического вознаграждения, и тогда эти расходы не относятся на себестоимость посреднических услуг, а учитываются на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Доверитель учитывает реализацию экспортных товаров через посредника точно так же, как их реализацию по договору купли-продажи. Вознаграждение, уплаченное посреднику, включается в расходы по продаже экспортных товаров. Экспортеры-производители и торговые организации эти расходы учитывают на счете 44 «Расходы на продажу». Экспортеры списывают указанные расходы в дебет счета 90 «Продажи» в том отчетном периоде, в котором они были произведены.

Доверитель вправе возместить поверенному часть его расходов, однако если он возмещает командировочные, представительские расходы или затраты на телефонные переговоры, то не может учесть уплаченные суммы при налогообложении прибыли.

Например, командировочные расходы. В командировку ездил представитель посредника. Он наверняка не состоит в штате экспортера-доверителя и не связан с ним трудовыми или какими-либо другими отношениями. А поездка сотрудника посторонней организации, даже если она была в интересах доверителя, не может рассматриваться как служебная командировка.

Аналогично обстоит дело с представительскими расходами и расходами на телефонные переговоры. Поскольку контракт с иностранным покупателем заключает посредник, то представительские расходы не могут включаться в себестоимость экспортера. Телефонные переговоры, которые ведутся с телефонного номера, не зарегистрированного на экспортера, также не могут включаться в его себестоимость.

До 1 января 2006 г. в ст. 165 НК РФ формулировка документа, подтверждающего факт уплаты, звучала так: выписка банка, подтверждающая фактическое поступление выручки от иностранца-покупателя. Такая формулировка давала лишний повод для отказа в возмещении тем экспортерам, которые получали оплату не напрямую от иностранного покупателя, а от третьих лиц. Инспекторы отказывали им в возмещении НДС, считая, что платежи от третьих лиц нельзя рассматривать в качестве выручки, полученной от экспортной сделки. Однако с выходом в свет поправок эта проблема исчезла, а новая формулировка подразумевает, что выручка может поступить не только от покупателя, но и от третьего лица.

Однако следует помнить, что в ст. 165 НК РФ внесено еще одно уточнение, что при поступлении выручки от третьего лица в налоговую инспекцию наряду с выпиской банка (ее копией) теперь следует представлять договор поручения по оплате за реализованный товар, заключенный между иностранным